Трудовое право обязывает работодателя при увольнении работника выплачивать ему денежную компенсацию за все неиспользованные отпуска.

О тонкостях, связанных с компенсацией отпуска при увольнении, а также о причинах, по которым работодателю придется рассчитаться за все годы непредоставления оплачиваемых отпусков, мы и расскажем в данной статье.

Несмотря на то что трудовое право запрещает непредоставление ежегодного оплачиваемого отпуска в течение двух лет подряд, а также непредоставление ежегодного оплачиваемого отпуска работникам в возрасте до восемнадцати лет и работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, в силу разных причин работники могут иметь неиспользованные ежегодные отпуска за предыдущие рабочие периоды.

Как отмечает Министерство финансов Российской Федерации в своем Письме от 13 мая 2010 г. № 03-03-06/4/55, в том случае, если отпуск не был своевременно предоставлен работнику, у организации сохраняется обязанность предоставить работнику все неиспользованные оплачиваемые отпуска. Ежегодные отпуска за предыдущие рабочие периоды могут предоставляться либо в рамках графика отпусков на очередной календарный год, либо по соглашению между работником и работодателем. В течение календарного года работник может использовать несколько отпусков за разные рабочие годы.

На основании ст. 127 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) при увольнении работнику выплачивается денежная компенсация за неиспользованные отпуска. Причем выплата такой компенсации производится независимо от того, какова общая продолжительность неиспользованных отпусков и по каким основаниям прекращается трудовой договор, о чем сказано в Письме Роструда от 2 июля 2009 г. № 1917-6-1.

Осуществляется выплата компенсации за неиспользованный отпуск работнику в день его увольнения. Если работник в этот день не работал, то данная сумма должна быть выплачена не позднее следующего дня после предъявления уволенным работником требования о расчете, на что указывает ст. 140 ТК РФ.

Для определения размера денежной компенсации за неиспользованный отпуск необходимо рассчитать количество дней отпуска, за которые выплачивается компенсация? и средний дневной заработок работника.

Отпуск, подлежащий замене денежной компенсацией при увольнении работника, рассчитывается исходя из того, что полный отпуск полагается работнику, отработавшему полный рабочий год.

Рабочий год составляет 12 полных месяцев и в отличие от календарного года исчисляется не с 1 января, а со дня поступления работника на работу к конкретному работодателю. Данное правило было заложено более 80 лет назад в Правилах об очередных и дополнительных отпусках, утвержденных Народным Комиссариатом труда СССР 30 апреля 1930 г. № 169, действующих в настоящее время в части, не противоречащей ТК РФ (далее - Правила).

В соответствии с п. 1 Правил очередной отпуск предоставляется один раз в течение года работы работника у данного нанимателя, считая со дня поступления на работу, то есть один раз в рабочем году.

Принцип пропорциональности выплаты компенсации за неиспользованные дни отпуска при увольнении, в случае когда рабочий год полностью не отработан, закреплен в п. п. 28 и 29 Правил. Поскольку в ст. 127 ТК РФ это правило напрямую не установлено, следует руководствоваться указанными Правилами с учетом ст. 423 ТК РФ в части необходимости пропорциональности выплаты компенсации.

В случае когда рабочий год полностью не отработан, дни отпуска, за которые должна быть выплачена компенсация, рассчитываются пропорционально отработанным месяцам. То есть если продолжительность оплачиваемого отпуска составляет 28 календарных дней, то на каждый месяц рабочего года приходится 2,33 календарных дня отпуска (28 календарных дней / 12 месяцев). На это же указывают специалисты Роструда в Письме от 26 июля 2006 г. № 1133-6. При этом излишки, составляющие менее половины месяца, исключаются из подсчета, а излишки, составляющие более половины месяца, округляются до полного месяца (п. 35 Правил). Иначе говоря, если работник в месяц отработал, к примеру, 12 дней, то данный месяц в расчет не берется, а если более половины - месяц считается как полный.

В Письме Роструда от 18 декабря 2012 г. № 1519-6-1 на вопрос о порядке выплаты компенсаций за неиспользованные дни отпуска при увольнении работникам, проработавшим у работодателя не менее 11 месяцев, чиновники разъясняли следующее.

Учитывая положения п. 28 Правил, работникам, проработавшим у работодателя не менее 11 месяцев, подлежащих зачету в срок работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск, выплачивается полная компенсация. Нормам ТК РФ это не противоречит, поскольку в соответствии со ст. 121 ТК РФ время ежегодного оплачиваемого отпуска включается в стаж работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск.

Верховный Суд Российской Федерации своим Решением от 1 декабря 2004 г. № ГКПИ04-1294 и Определением от 15 февраля 2005 г. № КАС05-14 подтвердил правомерность применения п. 28 Правил. Суд указал, что Федеральный закон не регулирует вопрос о механизме расчета компенсации за неиспользованный отпуск работникам, проработавшим до увольнения не менее 11 месяцев, а положения, которые бы запрещали трактовать этот вопрос таким образом, в Федеральном законе не содержатся.

Следует отметить, что при определении количества календарных дней неиспользованного(ых) отпуска(ов), подлежащих оплате при расчете компенсации за неиспользованный(ые) отпуск(а), их округление законодательством не предусмотрено. Поэтому если в организации принимается решение об округлении, например до целых дней, то, как сказано в Письме Минздравсоцразвития России от 7 декабря 2005 г. № 4334-17 "О порядке определения количества календарных дней неиспользованного отпуска", это нужно делать не по правилам арифметики, а в пользу работника. Например, работодатель должен выплатить компенсацию работнику за неиспользованный отпуск продолжительностью 20,4 календарных дня, которые округляются до 21 календарного дня, а не до 20 календарных дней.

Пример. Сергеев В.А. принят на работу 10 марта 2014 г., уволен по собственному желанию 15 декабря 2014 г. В организации за каждый год работы сотрудникам предоставляется отпуск 28 календарных дней.

В период работы Сергееву В.А. был предоставлен отпуск продолжительностью 14 календарных дней. Рассчитаем количество дней отпуска, за которые работнику положена денежная компенсация.

Для начала определим количество полных месяцев, отработанных Сергеевым В.А.

За период с 10 марта 2014 г. по 15 декабря 2010 г. работником с учетом п. 35 Правил было отработано 9 полных месяцев.

При продолжительности отпуска в 28 календарных дней на каждый месяц рабочего года приходится 2,33 календарных дня отпуска (28 календарных дней / 12 месяцев).

Следовательно, количество дней отпуска за период с 10 марта по 15 декабря 2014 г. составит:

2,33 дня x 9 месяцев = 20,97 дня отпуска.

Учитывая, что Сергееву В.А. уже был предоставлен отпуск продолжительностью 14 календарных дней, денежной компенсации подлежит:

20,97 дня - 14 дней = 6,97 дня отпуска.

Предположим, что организацией принято решение об округлении календарных дней до целых. Значит, организация должна выплатить Сергееву В.А. денежную компенсацию за 7 календарных дней отпуска.

При определении среднего дневного заработка работника для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска при увольнении следует руководствоваться ст. 139 ТК РФ, а также Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 24 декабря 2007 г. № 922 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы" (далее - Положение № 922).

В соответствии с абз. 2 п. 9 Положения № 922 средний дневной заработок для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется исходя из среднего заработка работника.

Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат (абз. 2 ст. 139 ТК РФ).

Однако выплаты социального характера и иные выплаты, которые не относятся к оплате труда (материальная помощь, оплата стоимости питания, проезда, обучения, коммунальных услуг, отдыха и другие), в расчет среднего заработка не включаются (п. 3 Положения № 922).

Определяется средний заработок работника для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска за последние 12 календарных месяцев (далее - расчетный период), что установлено абз. 4 ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения № 922. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно). Отметим, в коллективном договоре и локальном нормативном акте могут быть предусмотрены и иные периоды для расчета среднего заработка, если это не ухудшает положения работников, что следует из абз. 6 ст. 139 ТК РФ.

Обратите внимание, что при определении среднего заработка необходимо учитывать только фактически отработанное время. В связи с этим в п. 5 Положения № 922 перечислены периоды, которые не учитываются при расчете среднего заработка. Так, к неотработанному времени относятся периоды, когда:

  • за работником сохранялся средний заработок (за исключением перерывов для кормления ребенка);
  • работник получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;
  • работник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;
  • работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;
  • работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;
  • работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Порядок расчета компенсации за неиспользованные отпуска зависит от того, в каких днях работнику предоставлялся отпуск: в рабочих или календарных.

Если отпуск предоставлялся в рабочих днях, например сезонному работнику (ст. 295 ТК РФ), то средний дневной заработок в силу п. 11 Положения № 922 исчисляется путем деления суммы фактически начисленной заработной платы на количество рабочих дней по календарю 6-дневной рабочей недели.

Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в календарных днях, и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на 12 и на среднемесячное число календарных дней (29,3), о чем сказано в п. 10 Положения № 922.

Вместе с тем если один или несколько месяцев расчетного периода отработаны работником не полностью или из него исключалось время в соответствии с п. 5 Положения № 922, то средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы фактически начисленной заработной платы за расчетный период на сумму среднемесячного числа календарных дней (29,3), умноженного на количество полных календарных месяцев, и количества календарных дней в неполных календарных месяцах. При этом количество календарных дней в неполном календарном месяце рассчитывается путем деления среднемесячного числа календарных дней (29,3) на количество календарных дней этого месяца и умножения на количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в данном месяце.

Пример. Работник организации увольняется по собственному желанию 8 декабря 2014 г.

В расчетном периоде (с 1 декабря 2013 г. по 30 ноября 2014 г.) работник находился в оплачиваемом отпуске 14 календарных дней (со 2 по 15 июля 2014 г.) и был на больничном 3 календарных дня (с 10 по 12 сентября 2014 г.). Таким образом, количество календарных дней неиспользованного им отпуска, подлежащего компенсации, составляет 14 дней.

За расчетный период работнику начислена заработная плата в размере 175 000 руб. (без учета отпускных и выплат по больничному листу).

Произведем расчет денежной компенсации, причитающейся за 14 календарных дней отпуска.

Для начала определим количество учитываемых календарных дней в июле:

29,3 дня / 31 день x (31 день - 14 дней) = 16,07 дня.

Количество учитываемых календарных дней в сентябре:

29,3 дня / 30 дней x (30 дней - 3 дня) = 26,37 дня.

Рассчитаем количество учитываемых календарных дней в расчетном периоде:

29,3 дня x 10 месяцев + 16,07 дня + 26,37 дня = 335,44 дня.

Определим средний дневной заработок в расчетном периоде:

175 000 руб. / 335,44 дня = 521,70 руб.

Таким образом, работнику выплачивается денежная компенсация в размере 7303,80 руб. (521,70 руб. x 14 дней).

Далее поговорим об учете денежной компенсации, выплачиваемой за неиспользованный отпуск при увольнении, в целях бухгалтерского и налогового учета организации.

Налогообложение

Налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ)

Согласно ст. 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы физического лица, признаваемого плательщиком указанного налога, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

На основании п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

Таким образом, денежная компенсация за неиспользованный отпуск, выплаченная работнику при увольнении, облагается НДФЛ в общеустановленном порядке. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 18 апреля 2012 г. № 03-04-05/9-526.

Налог на прибыль организаций

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика-организации на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В силу п. 8 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

Таким образом, сумма выплачиваемой в связи с увольнением работника компенсации за неиспользованный отпуск (включая суммы компенсации за прошлые годы) учитывается в составе расходов на оплату труда и уменьшает налогооблагаемый доход организации. Аналогичные разъяснения приведены в Письмах УФНС России по г. Москве от 20 мая 2011 г. № 16-15/049788@, от 23 марта 2009 г. № 16-15/025787.2.

Страховые взносы

Объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование (далее - страховые взносы) признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу физических лиц, в частности в рамках трудовых отношений (ст. 7 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон № 212-ФЗ)).

Базой для начисления страховых взносов является сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных для объекта обложения, начисленных за расчетный период (календарный год) в пользу физических лиц, за исключением сумм, освобождаемых ст. 9 Закона № 212-ФЗ от уплаты страховых взносов, что следует из ст. 8 Закона № 212-ФЗ.

В соответствии с пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

Таким образом, сумма выплачиваемой в связи с увольнением работника компенсации за неиспользованный отпуск (отпуска) облагается страховыми взносами в общеустановленном порядке. Такое же мнение выражено в Письме Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 19 мая 2010 г. № 1239-19.

Бухгалтерский учет

Сумма денежной компенсации за неиспользованный отпуск (отпуска), начисленной увольняющемуся работнику, является расходом по обычным видам деятельности, на что указывает п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н (далее - ПБУ 10/99). Согласно п. 9 ПБУ 10/99 данные расходы включаются в себестоимость проданных товаров, продукции, работ или услуг.

На основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, начисленная работнику компенсация отражается по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" и других.

Удержанная с денежной компенсации за неиспользованный отпуск сумма НДФЛ отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Выплата компенсации отражается по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с кредитом счетов 50 "Касса", 51 "Расчетные счета".

Пример. Работник организации написал заявление об увольнении по собственному желанию. В период работы им не был использован ежегодный оплачиваемый отпуск. Поэтому организация начислила работнику денежную компенсацию в размере 20 000 руб.

В бухгалтерском учете организации данные факты хозяйственной жизни отражены следующим образом:

Дебет 20 "Основное производство" Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

- 20 000 руб. - начислена денежная компенсация за неиспользованный отпуск увольняющемуся работнику;

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"

- 2600 руб. (20 000 руб. x 13%) - удержан НДФЛ;

Дебет 20 "Основное производство" Кредит 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

- 6000 руб. - начислены страховые взносы (20 000 руб. x 30%);

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 50 "Касса"

- 17 400 руб. (20 000 руб. - 2600 руб.) - выплачена работнику денежная компенсация за неиспользованный отпуск.

Компенсации за просрочку выплаты заработной платы