Транспортный налог, установленный налоговым законодательством Российской Федерации, является региональным налогом, формирующим доходную базу региональных бюджетов, и отнесен к системе имущественных налогов, взимаемых вне зависимости от использования имущества в хозяйственной деятельности или в личных целях.

В этой статье мы рассмотрим общие положения, касающиеся транспортного налога, а также расскажем о том, кто признается его плательщиком.

Как вы знаете, в Российской Федерации устанавливаются федеральные, региональные и местные налоги и сборы. Транспортный налог, о котором пойдет речь в статье, отнесен ст. 14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к числу региональных налогов. Региональными признаются налоги, установленные НК РФ и законами субъектов Российской Федерации о налогах и обязательные к уплате на территориях соответствующих субъектов.

При установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации определяются в порядке и пределах, предусмотренных НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, если эти элементы налогообложения не установлены НК РФ (п. 3 ст. 12 НК РФ). Иные элементы налогообложения по региональным налогам, а также налогоплательщики определяются НК РФ.

Напомним, что в соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база и налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки его уплаты. Законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации законами о налогах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться особенности определения налоговой базы, налоговые льготы, основания и порядок их применения.

Не следует забывать, что при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения и акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он должен платить (п. 6 ст. 3 НК РФ).

Транспортный налог регулируется гл. 28 "Транспортный налог" части второй НК РФ. Следует отметить, что ст. 356 НК РФ, устанавливающая общие положения по транспортному налогу, практически повторяет процитированные нами выше положения части первой НК РФ, касающиеся порядка установления региональных налогов. Тем не менее мы еще раз повторим, что транспортный налог устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации о транспортном налоге, вводится в действие законами субъектов и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Устанавливая транспортный налог, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации должны определить ставку налога в пределах, установленных гл. 28 НК РФ, порядок и сроки его уплаты налогоплательщиками-организациями. При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

Таким образом, вопросы о введении транспортного налога, установлении размера налоговой ставки, а также установлении налоговых льгот для отдельных категорий налогоплательщиков находятся в компетенции законодательных (представительных) органов субъектов Российской Федерации, на что указано в Письмах Минфина России от 30 июня 2014 г. № № 03-05-06-04/31510, 03-05-06-04/31511, 03-05-06-04/37511, от 18 февраля 2014 г. № 03-05-06-04/6763.

Размеры налоговых ставок установлены ст. 361 НК РФ и могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов Российской Федерации, но не более чем в десять раз. Указанное ограничение размера уменьшения налоговых ставок законами субъектов Российской Федерации не применяется в отношении автомобилей легковых с мощностью двигателя (с каждой лошадиной силы) до 150 л. с. (до 110,33 кВт) включительно.

Налоговым кодексом дано право законодательным (представительным) органам субъекта Российской Федерации устанавливать дифференцированные налоговые ставки в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом количества лет, прошедших с года выпуска транспортных средств, и (или) их экологического класса, о чем сказано в Письме ФНС от 29 апреля 2013 г. № БС-2-11/300@.

Как отмечалось в Письме Минфина России от 15 апреля 2009 г. № 03-05-06-04/41, законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации наделены достаточными полномочиями по установлению экономически обоснованных дифференцированных ставок по транспортному налогу, которые должны учитывать, в частности, следующие особенности отдельных регионов:

  • общий уровень развития транспортной системы;
  • спрос и предложение на транспортные средства;
  • загруженность транспортной инфраструктуры;
  • экологическую ситуацию в регионе;
  • социальное положение граждан, проживающих в регионе;
  • другие социально-экономические факторы.

А в Письме от 22 мая 2009 г. № 03-05-06-04/77 Минфин России обратил внимание на то, что Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 23 июня 2005 г. № 272-О указал, что, принимая во внимание регулируемый федеральным законом объем правомочий субъектов Российской Федерации при введении конкретных ставок транспортного налога, п. 2 ст. 361 НК РФ нельзя рассматривать как ограничивающий конституционные права и свободы налогоплательщиков.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 22 апреля 2010 г. № 600-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Затулия Евгения Александровича за нарушение его конституционных прав пунктом 2 статьи 361 Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что по транспортному налогу в п. 1 ст. 361 НК РФ федеральный законодатель зафиксировал средние величины налоговых ставок по категориям транспортных средств, а п. 2 этой статьи предоставил субъектам Российской Федерации право при введении транспортного налога уточнять их таким образом, чтобы конкретные размеры введенных субъектами Российской Федерации ставок налога не выходили за границы установленного НК РФ размера уменьшения или увеличения средних налоговых ставок, закрепленных п. 1 ст. 361 НК РФ.

Учитывая установленные федеральным законодателем минимальные и максимальные пределы в отношении вводимых субъектами Российской Федерации конкретных размеров ставок транспортного налога, нет оснований утверждать, что на региональном уровне неограниченно завышаются ставки транспортного налога.

Таким образом, исходя из регулируемого федеральным законом объема правомочий субъектов Российской Федерации при введении конкретных ставок транспортного налога, п. 2 ст. 361 НК РФ не может рассматриваться как ограничивающий конституционные права и свободы налогоплательщиков. Кроме того, законодатели субъектов Российской Федерации вправе пересмотреть, в том числе в сторону понижения, размеры введенных ими ставок транспортного налога, если для этого возникнут необходимые обстоятельства.

Вместе с тем нельзя забывать о содержании п. 2 ст. 3 НК РФ, в котором сказано, что налоги не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала.

Если налоговые ставки не определены законами субъектов Российской Федерации, налогообложение производится по налоговым ставкам, указанным в п. 1 ст. 361 НК РФ, что следует из п. 4 той же статьи.

При установлении транспортного налога законами субъектов могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

Следует отметить, что Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 9 апреля 2003 г. № БГ-3-21/177 "Об утверждении методических рекомендаций по применению главы 28 "Транспортный налог" части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Рекомендации № БГ-3-21/177) были утверждены Методические рекомендации по транспортному налогу.

Рекомендации № БГ-3-21/177 не относятся к актам законодательства о налогах и сборах, но вместе с тем, являясь внутриведомственными документами, обязательны для исполнения налоговыми органами, на что указано в Письме Минфина России от 16 июня 2006 г. № 03-06-04-04/24. Думается, что Рекомендации могут использовать и лица, являющиеся налогоплательщиками транспортного налога, что поможет им правильно определить налоговую базу, исчислить сумму налога и уплатить ее в бюджет.

Итак, налогоплательщиками транспортного налога (далее - налогоплательщики) на основании ст. 357 НК РФ признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 НК РФ.

Иными словами, любой субъект налоговых отношений приобретает статус плательщика транспортного налога, и у него появляется объект налогообложения только в том случае, если приобретенное им транспортное средство будет зарегистрировано в установленном порядке.

Обязанность по уплате транспортного налога ставится в зависимость от регистрации транспортного средства, а не от его фактического использования, а налогоплательщиком признается лицо, на которое зарегистрировано транспортное средство, то есть его владелец, на что было обращено внимание еще в Письме Минфина России от 6 мая 2006 г. № 03-06-04-04/15.

Отметим, что транспортными средствами, являющимися объектом налогообложения, на основании ст. 358 НК РФ признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые) суда и другие водные и воздушные транспортные средства. Иными словами, все транспортные средства можно разделить на:

  • наземные (автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы, другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, снегоходы и мотосани);
  • воздушные (самолеты, вертолеты и другие воздушные транспортные средства);
  • водные (теплоходы, яхты, парусные суда, катера, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные транспортные средства).

Как видите, перечни транспортных средств являются открытыми, и для их определения необходимо использовать термины и понятия, определенные в соответствующих отраслях законодательства.

Рассмотрим, кто будет являться налогоплательщиком в отношении каждой категории транспортных средств.

Наземные транспортные средства

Государственная регистрация автомототранспортных средств и других видов самоходной техники осуществляется в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 12 августа 1994 г. № 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации".

Приказом МВД России от 24 ноября 2008 г. № 1001 утверждены Правила регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации (далее - Правила № 1001).

Регистрация транспортных средств, принадлежащих юридическим и физическим лицам, изменение регистрационных данных, связанное с заменой номерных агрегатов, в соответствии с п. 8 Правил № 1001 производятся на основании паспортов транспортных средств, заключенных в установленном порядке договоров либо иных документов, удостоверяющих право собственности на транспортные средства.

В общем случае транспортные средства регистрируются только за их собственниками - юридическими или физическими лицами, указанными в паспортах транспортных средств, заключенных в установленном порядке договорах или иных документах, удостоверяющих право собственности на транспортные средства в соответствии с законодательством Российской Федерации, что установлено п. 20 Правил № 1001.

Регистрация транспортных средств подтверждается соответствующими документами. На зарегистрированные транспортные средства согласно п. 40 Правил № 1001 выдаются:

  • свидетельство о регистрации транспортного средства установленного образца;
  • паспорт транспортного средства;
  • регистрационные знаки.

Правила государственной регистрации тракторов, самоходных дорожно-строительных и иных машин и прицепов к ним органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации (Гостехнадзора) утверждены Минсельхозпродом России 16 января 1995 г. Согласно п. 2.1 названных Правил машины регистрируются за юридическими и физическими лицами, указанными в документе, подтверждающем право собственности, в паспорте самоходной машины и других видов техники.

Таким образом, в отношении наземных транспортных средств налогоплательщиками являются лица, на которых транспортные средства зарегистрированы.

Водные суда

Обратимся к Кодексу внутреннего водного транспорта Российской Федерации от 7 марта 2001 г. № 24-ФЗ.

Суда могут находиться в любой собственности, и право собственности на судно или часть судна возникает с момента государственной регистрации такого права в Государственном судовом реестре, Российском международном реестре судов или реестре маломерных судов, что следует из ст. 15 Кодекса внутреннего водного транспорта.

Согласно ст. 16 Кодекса внутреннего водного транспорта судно подлежит регистрации в одном из нижеперечисленных реестров судов Российской Федерации:

  • Государственном судовом реестре;
  • реестре маломерных судов;
  • реестре арендованных иностранных судов;
  • Российском международном реестре судов;
  • реестре строящихся судов.

Под государственной регистрацией судна и прав на него понимается акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на судно в соответствии с гражданским законодательством.

Государственной регистрации подлежат право собственности и другие вещные права на судно. Наряду с государственной регистрацией прав на судно подлежат государственной регистрации ограничения (обременения) указанных прав, а также иные сделки с судном, подлежащие обязательной государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Не подлежат государственной регистрации суда массой до 200 килограммов включительно и мощностью двигателей (в случае установки) до 8 киловатт включительно, а также спортивные парусные суда, длина которых не должна превышать 9 метров, которые не имеют двигателей и на которых не оборудованы места для отдыха.

Регистрация осуществляется в соответствии с Правилами, утвержденными Приказом Минтранса России от 26 сентября 2001 г. № 144 "Об утверждении Правил государственной регистрации судов".

Суда согласно ст. 33 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации от 30 апреля 1999 г. № 81-ФЗ подлежат регистрации в одном из перечисленных реестров судов Российской Федерации:

  • в Государственном судовом реестре;
  • в реестре маломерных судов;
  • в бербоут-чартерном реестре;
  • в Российском международном реестре судов;
  • в реестре строящихся судов.

Судно может быть зарегистрировано только в одном из реестров судов (ст. 37 Кодекса торгового мореплавания).

Правила регистрации судов и прав на них в морских торговых портах утверждены Приказом Минтранса России от 9 декабря 2010 г. № 277.

Налогоплательщиком в отношении судна, зарегистрированного в Государственном судовом реестре Российской Федерации, является собственник судна или лицо, владеющее судном на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (в отношении транспортных средств, находящихся в государственной или муниципальной собственности). В отношении судна, зарегистрированного в бербоут-чартерном реестре (реестре арендованных иностранных судов), - фрахтователь судна.

Воздушные суда

Порядок государственной регистрации и государственного учета воздушных судов установлен ст. 33 Воздушного кодекса Российской Федерации от 19 марта 1997 г. № 60-ФЗ. Согласно названной статье Кодекса воздушные суда, предназначенные для выполнения полетов, подлежат государственной регистрации в следующем порядке:

  • гражданские воздушные суда, за исключением сверхлегких гражданских воздушных судов авиации общего назначения, - в Государственном реестре гражданских воздушных судов Российской Федерации с выдачей свидетельств о государственной регистрации или в государственном реестре гражданских воздушных судов иностранного государства при условии заключения соглашения о поддержании летной годности между Российской Федерацией и государством регистрации. Административный регламент Федерального агентства воздушного транспорта предоставления государственной услуги по государственной регистрации гражданских воздушных судов и ведению Государственного реестра воздушных судов Российской Федерации утвержден Приказом Минтранса России от 5 декабря 2013 г. № 457;
  • сверхлегкие гражданские воздушные суда авиации общего назначения - в порядке, установленном уполномоченным органом в области гражданской авиации. Порядок государственной регистрации сверхлегких гражданских воздушных судов авиации общего назначения утвержден Приказом Минтранса России от 18 ноября 2011 г. № 287;
  • государственные воздушные суда - в порядке, установленном уполномоченным органом в области обороны по согласованию с уполномоченными органами, имеющими подразделения государственной авиации. Государственные воздушные суда регистрируются в соответствии с Федеральными авиационными правилами государственной регистрации государственных воздушных судов, утвержденными Приказом Министра обороны Российской Федерации от 28 ноября 2002 г. № 460.

Государственная регистрация прав на воздушные суда и сделок с ними, осуществляемая в соответствии с Федеральным законом от 14 марта 2009 г. № 31-ФЗ "О государственной регистрации прав на воздушные суда и сделок с ними", - юридический акт признания и подтверждения государством наличия, возникновения, перехода, прекращения, ограничения (обременения) права собственности и других вещных прав (далее также - права) на воздушные суда в соответствии с ГК РФ.

В соответствии с названным Федеральным законом осуществляется государственная регистрация прав на подлежащие государственной регистрации в соответствии с Воздушным кодексом гражданские воздушные суда, а также на государственные воздушные суда, которые используются в коммерческих целях в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Государственная регистрация прав на воздушные суда является единственным доказательством существования зарегистрированного права на воздушное судно; датой государственной регистрации является день внесения соответствующих записей о правах и сделках с воздушными судами в Единый государственный реестр прав на воздушные суда. Государственной регистрации подлежат права на воздушные суда, а также сделки с ними, если государственная регистрация таких сделок предусмотрена ГК РФ.

Разбирая вопрос о том, кто будет являться налогоплательщиком в отношении воздушных судов, необходимо обратить внимание читателей на тот момент, что в Рекомендациях № БГ-3-21/177 указано, что в отношении воздушных судов налогоплательщиками будут являться эксплуатанты. Эксплуатантами являются граждане или юридические лица, имеющие воздушное судно на праве собственности, на условиях аренды или на ином законном основании, использующие указанное воздушное судно для полетов и имеющие сертификат (свидетельство) эксплуатанта (ст. 61 Воздушного кодекса Российской Федерации).

Сертификат эксплуатанта выдает уполномоченный орган, осуществляющий функции по оказанию государственных услуг в сфере воздушного транспорта (гражданской авиации), на который возложено предоставление государственных услуг по выдаче документа, подтверждающего соответствие юридических лиц, индивидуальных предпринимателей, осуществляющих коммерческие воздушные перевозки, требованиям федеральных авиационных правил, что следует из п. 4 "Требования к юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям, осуществляющим коммерческие воздушные перевозки. Форма и порядок выдачи документа, подтверждающего соответствие юридических лиц, индивидуальных предпринимателей, осуществляющих коммерческие воздушные перевозки, требованиям Федеральных авиационных правил" Федеральных авиационных правил, утвержденных Приказом Минтранса России от 13 августа 2015 г. № 246.

Вместе с тем в Письме Минфина России от 10 декабря 2007 г. № 03-05-05-04/07 со ссылками на ст. ст. 357 и 358 НК РФ указано, что налогоплательщиками транспортного налога являются лица, на которые транспортные средства зарегистрированы в установленном законом порядке. В частности, отмечено, что в соответствии со ст. 131 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) объектами государственной регистрации прав являются вещные права на объект недвижимости, к которым относятся воздушные суда, и ограничения этих вещных прав, поэтому в соответствии со ст. 357 НК РФ лицами, на которых согласно законодательству Российской Федерации зарегистрированы воздушные суда, понимаются субъекты вещных прав. Следовательно, в силу норм ст. 131 ГК РФ и ст. 33 Воздушного кодекса, а также с учетом сложившейся правоприменительной практики, налогоплательщиками в отношении воздушных судов должны признаваться лица, обладающие вещными правами (правами собственности, оперативного управления, хозяйственного ведения) на воздушные суда.

Действительно, необходимо заметить, что вывод о том, что налогоплательщиками в отношении воздушных транспортных средств являются эксплуатанты, в Рекомендациях № БГ-3-21/177 сделан на основании п. п. 2.2, 7.1 и 7.2 Правил государственной регистрации гражданских воздушных судов Российской Федерации, утвержденных Приказом Минтранса России от 12 октября 1995 г. № ДВ-110, ныне утративших силу.

Совместным Письмом ФНС и Минфина России от 23 апреля 2010 г. № ШС-37-3/479@ "О транспортном налоге" для сведения и руководства направлено Письмо Минфина России от 9 апреля 2010 г. № 03-05-04-04/08 по вопросу налогообложения транспортным налогом воздушного судна, составляющего государственную казну субъекта Российской Федерации.

В Письме сказано, что на основании ст. 125 ГК РФ от имени Российской Федерации, ее субъектов, муниципальных образований права собственника осуществляют органы государственной власти, органы местного самоуправления в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов. В случаях и в порядке, предусмотренных федеральными законами, указами Президента Российской Федерации и постановлениями Правительства Российской Федерации, нормативными актами субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, по их специальному поручению и от их имени могут выступать государственные органы, органы местного самоуправления, а также юридические лица и граждане.

Поэтому налогоплательщиком транспортного налога в отношении транспортных средств, являющихся собственностью Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, признаются осуществляющие от их имени права собственника юридические лица, на которые зарегистрированы указанные транспортные средства в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Государственную казну Российской Федерации, ее субъектов и муниципальных образований составляет в соответствии со ст. ст. 214 и 215 ГК РФ государственное (муниципальное) имущество, не закрепленное за государственными (муниципальными) предприятиями и учреждениями на праве оперативного управления или хозяйственного ведения в соответствии со ст. ст. 294, 296 ГК РФ.

Таким образом, являющиеся собственностью субъекта Российской Федерации воздушные суда, составляющие государственную казну Российской Федерации и не зарегистрированные в установленном порядке за организациями, не подлежат налогообложению транспортным налогом.

Частью 3 ст. 357 НК РФ установлено, что не признаются налогоплательщиками лица, являющиеся организаторами XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 1 декабря 2007 г. № 310-ФЗ "Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", а также лица, являющиеся маркетинговыми партнерами Международного олимпийского комитета в соответствии со ст. 3.1 указанного Федерального закона, в отношении транспортных средств, принадлежащих им на праве собственности и используемых исключительно в связи с организацией и (или) проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи и развитием г. Сочи как горноклиматического курорта. Эта норма действует с 1 января 2010 г. до 1 января 2017 г.

Также в соответствии со ст. 357 НК РФ FIFA и дочерние организации FIFA, указанные в Федеральном законе от 7 июня 2013 г. № 108-ФЗ "О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон № 108-ФЗ), не признаются налогоплательщиками по транспортному налогу.

Кроме того, конфедерации, национальные футбольные ассоциации (в том числе Российский футбольный союз), Организационный комитет "Россия-2018", дочерние организации Организационного комитета "Россия-2018", производители медиаинформации FIFA, поставщики товаров (работ, услуг) FIFA, указанные в Федеральном законе № 108-ФЗ, не признаются налогоплательщиками по транспортному налогу в отношении транспортных средств, принадлежащих им на праве собственности и используемых только в целях осуществления мероприятий, предусмотренных указанным Федеральным законом.

Таким образом, указанные организации признаются налогоплательщиками по транспортному налогу в части использования имеющихся у них транспортных средств, являющихся объектами налогообложения по транспортному налогу, вне связи с осуществлением мероприятий, определенных Федеральным законом № 108-ФЗ, о чем сказано в Письме Минфина России от 15 января 2015 г. № 03-02-07/1/421.

Транспортный налог - объект налогообложения, что объектом не является