Глава 28 "Транспортный налог" Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующая порядок исчисления и уплаты транспортного налога, устанавливает различный порядок налогообложения двух категорий плательщиков - организаций и физических лиц. Налогоплательщики-организации выделены законодателями в качестве налогоплательщиков, которые самостоятельно исчисляют и уплачивают авансовые платежи, представляют налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговые декларации по итогам года.

В статье мы рассмотрим вопросы исчисления транспортного налога налогоплательщиками-организациями при приобретении транспортных средств, выбытии и списании, а также в случаях их угона.

Порядок исчисления суммы транспортного налога и сумм авансовых платежей по налогу определен ст. 362 гл. 28 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Налогоплательщики-организации исчисляют сумму налога и сумму авансового платежа по налогу самостоятельно, что установлено п. 1 ст. 362 НК РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, на основании п. 2 ст. 362 НК РФ исчисляется в отношении каждого транспортного средства как произведение соответствующей налоговой базы и налоговой ставки, если иной порядок не предусмотрен ст. 362 НК РФ. При этом налогоплательщиками-организациями определяется разница между исчисленной суммой налога и суммами авансовых платежей, подлежащих уплате в течение налогового периода. Исчисленная сумма подлежит уплате в бюджет по итогам налогового периода, которым, как вы помните, является календарный год.

Отчетными периодами по транспортному налогу согласно п. 2 ст. 360 НК РФ для налогоплательщиков-организаций являются первый, второй и третий кварталы. Но поскольку транспортный налог отнесен НК РФ к региональным налогам, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе не устанавливать отчетные периоды и вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода, что следует из п. 3 ст. 360 и п. 6 ст. 362 НК РФ.

Если отчетные периоды все же установлены региональным законодательством, то сумма авансовых платежей по транспортному налогу исчисляется по истечении каждого квартала в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой базы и налоговой ставки с учетом повышающего коэффициента, указанного в п. 2 ст. 362 НК РФ. Такой порядок определения авансовых платежей установлен п. 2.1 ст. 362 НК РФ и применяется с 1 января 2015 г. (до указанной даты суммы авансовых платежей по налогу определялись без учета повышающего коэффициента).

Итак, в силу п. 2 ст. 362 НК РФ с 1 января 2014 г. сумма транспортного налога начисляется с применением повышающих коэффициентов в отношении легковых автомобилей стоимостью от 3,0 млн руб. Перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн руб. размещается ежегодно, не позднее 1 марта на официальном сайте федерального органа исполнительной власти, осуществляющего функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере торговли, в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, о чем напомнил Минфин России в Письме от 1 июня 2015 г. № 03-05-04-04/31532.

Перечень легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн руб. для налогового периода 2015 г. размещен на официальном сайте Минпромторга России 27 февраля 2015 г.

Пример. Организация с начала года имеет в собственности легковой автомобиль с мощностью двигателя 170 лошадиных сил. Законом субъекта Российской Федерации, на территории которого зарегистрированы организация и принадлежащее ей имущество, ставка транспортного налога по данному виду транспортных средств оставлена без изменения и равна налоговой ставке, установленной ст. 361 НК РФ, составляющей 5 руб. в год с каждой л. с.

Сумма налога за год составит:

5 руб. x 170 л. с. = 850 руб.

Сумма авансового платежа по налогу за I квартал года составит 212,50 руб. (5 руб. x 170 л. с. / 4).

В течение налогового периода транспортное средство может быть зарегистрировано и (или) снято с регистрации. В этом случае согласно п. 3 ст. 362 НК РФ исчисление суммы налога производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом периоде.

Аналогичный порядок применяется и при исчислении суммы авансовых платежей по налогу. То есть, если транспортное средство зарегистрировано и (или) снято с регистрации в течение отчетного периода, исчисление суммы авансового платежа по налогу также производится с учетом коэффициента. Для определения коэффициента следует число полных месяцев, в течение которых транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, разделить на число календарных месяцев в отчетном периоде.

Обратите внимание! Месяц регистрации транспортного средства, а также месяц снятия его с регистрации принимаются за полный месяц. Если транспортное средство зарегистрировано и снято с регистрации в течение одного календарного месяца, то этот месяц принимается как один полный месяц.

Вопрос об уплате транспортного налога в случае смены в течение налогового периода собственника транспортного средства был рассмотрен в Письме Минфина России от 25 августа 2015 г. № 03-05-06/04/48944. В нем сказано, что определяющим фактором для исчисления суммы транспортного налога в отношении транспортного средства, которое в течение налогового периода (то есть календарного года) ставилось на регистрационный учет и (или) снималось с этого учета, является количество полных месяцев в этом налоговом периоде, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано за тем или иным налогоплательщиком.

В этой связи в случае смены в течение налогового периода собственника транспортного средства налог уплачивается отдельно каждым из этих собственников исходя из количества полных месяцев, в течение которых транспортное средство было зарегистрировано на каждого из них. Аналогичные разъяснения приведены также в Письме Минфина России от 22 июля 2015 г. № 03-05-06-04/42157.

Следовательно, несмотря на то что в рассматриваемом случае оба собственника (бывший и новый) уплачивают транспортный налог за одно и то же транспортное средство, применение нормы п. 3 ст. 362 НК РФ не приводит к двойному налогообложению данного транспортного средства, поскольку этот объект налогообложения транспортным налогом возникает у разных налогоплательщиков.

Отметим, что транспортный налог следует исчислить и уплатить в бюджет, даже если транспортное средство находилось в собственности налогоплательщика и было зарегистрировано за ним всего один день. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 23 сентября 2008 г. № 03-05-05-04/23, в котором, в частности, сказано, что организация, зарегистрировавшая и снявшая с регистрации в органах ГИБДД транспортное средство в течение одного календарного месяца, обязана исчислить транспортный налог с учетом коэффициента 1/12.

Положение п. 3 ст. 362 НК РФ применяется только при приобретении, реализации (отчуждении или уничтожении) транспортного средства, на что обращено внимание в Письме Минфина России от 27 августа 2009 г. № 03-05-05-04/11. Учитывая, что гл. 28 НК РФ не предусматривает порядка исчисления сумм транспортного налога с учетом количества дней регистрации транспортного средства на налогоплательщика (в расчете учитывается полный месяц), в случае если транспортное средство снято с учета в одном субъекте Российской Федерации и в том же месяце зарегистрировано (перерегистрировано) на того же налогоплательщика в другом субъекте Российской Федерации, транспортный налог за данный месяц нужно уплачивать по месту регистрации транспорта по состоянию на 1-е число этого месяца. По новому месту нахождения транспортного средства налог нужно будет уплачивать начиная со следующего месяца.

Аналогичные разъяснения были приведены и в Письме Минфина России от 27 марта 2007 г. № 03-05-06-04/16, в котором рассматривался порядок исчисления налога в случае перерегистрации транспортных средств в течение одного месяца с одного филиала организации на другой при условии, что филиалы находятся в разных субъектах Российской Федерации.

Но с момента снятия с регистрации транспортного средства в одном субъекте и до момента его регистрации в другом субъекте, где расположен филиал организации, может пройти более одного месяца. Ответ на вопрос о том, следует ли начислять транспортный налог за те месяцы, когда транспортное средство не было зарегистрировано в органах ГИБДД, дан в Письме Минфина России от 24 марта 2010 г. № 03-05-05-04/06. Как сказано в Письме, обязанность по уплате транспортного налога у организации прекращается с месяца, следующего за месяцем снятия транспортного средства с регистрации. При этом у обособленного подразделения организации (филиала) обязанность по уплате транспортного налога возникает начиная с месяца, в котором эти транспортные средства были зарегистрированы.

Поскольку транспортный налог отнесен к числу региональных налогов, исчисление и уплату налога следует осуществлять, руководствуясь действующим на территории соответствующего субъекта законом о транспортном налоге.

Положение о взаимодействии подразделений Госавтоинспекции и налоговых органов при представлении сведений о транспортных средствах и лицах, на которых они зарегистрированы, утверждено Приказом МВД России № 948, ФНС России № ММ-3-6/561 от 31 октября 2008 г. Указанные сведения представляются органами ГИБДД по формам, утвержденным Приказом ФНС России от 17 сентября 2007 г. № ММ-3-09/536@ "Об утверждении форм сведений, предусмотренных статьей 85 Налогового кодекса Российской Федерации".

Перечень транспортных средств, не являющихся объектом налогообложения транспортным налогом, приведен в п. 2 ст. 358 НК РФ.

На основании пп. 7 п. 2 ст. 358 НК РФ не являются объектом налогообложения транспортные средства, находящиеся в розыске, при условии подтверждения факта их угона (кражи) документом, выдаваемым уполномоченным органом.

Обратимся к п. 17 Методических рекомендаций по применению главы 28 "Транспортный налог" части второй НК РФ, утвержденных Приказом Минфина России от 9 апреля 2003 г. № БГ-3-21/177 (далее - Методические рекомендации № БГ-3-21/177), согласно которому документы, подтверждающие факт угона (кражи) транспортного средства, выдаются органами МВД России (ГУВД, ОВД, УВД и другими), осуществляющими работу по расследованию и раскрытию преступлений, в том числе угонов (краж) транспортных средств.

Налогоплательщики в случае угона (кражи) транспортного средства представляют в налоговый орган документ, подтверждающий факт кражи (возврата) транспортного средства.

Специалисты УФНС России по г. Москве в Письме от 15 января 2008 г. № 18-12/4/002041 разъяснили, что транспортный налог не взимается только в случае снятия с учета транспортного средства в регистрирующих органах. Иных оснований для прекращения взимания транспортного налога (за исключением угона транспортного средства либо возникновения права на налоговую льготу) не установлено.

Таким образом, в случае угона (кражи) транспортного средства налогоплательщику для освобождения от уплаты транспортного налога необходимо представить в налоговый орган подлинник документа, подтверждающего факт угона (кражи) транспортного средства.

Автомобиль может отсутствовать у налогоплательщика и по другим причинам, в частности, он может быть изъят правоохранительными органами по причине установления факта изменения его идентификационного номера неустановленным лицом. Следует ли уплачивать налог в этом случае? Налоговый орган, проводивший проверку налогоплательщика, в аналогичной ситуации счел, что транспортный налог платить нужно. Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в суд. В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 19 января 2009 г. по делу № А29-2848/2008 указано, что факт регистрации автомобиля за организацией подтвержден материалами дела и организацией не оспаривается. Исследовав материалы дела, суд установил, что документа, свидетельствующего о хищении (угоне) данного автомобиля, в материалах дела не содержится, как и доказательств, подтверждающих обращение налогоплательщика в ГИБДД с заявлением о снятии названного транспортного средства с регистрационного учета. Суд пришел к выводу о том, что организация является плательщиком транспортного налога по данному транспортному средству (факт нахождения этого автомобиля в федеральном розыске не свидетельствует о его хищении (угоне)). С учетом изложенного, суд отказал организации в удовлетворении ее требований о признании недействительным решения налогового органа о привлечении организации к налоговой ответственности за неполную уплату транспортного налога и начислении соответствующих сумм налога и пеней.

В Письме УФНС России по г. Москве от 3 марта 2008 г. № 18-08/4/020096@ дан ответ на вопрос о том, следует ли начислять транспортный налог на автомобиль, признанный вещественным доказательством по уголовному делу и не подлежащий эксплуатации. Как сказано в Письме, положениями НК РФ предусмотрено, что транспортный налог не взимается только в случае снятия с учета транспортного средства в регистрирующих органах. Иных оснований для прекращения взимания транспортного налога (за исключением угона транспортного средства либо возникновения права на налоговую льготу) не установлено.

Таким образом, исчисление налога производится с учетом количества месяцев, в течение которых транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, в налоговом периоде. Следовательно, если автомобиль признан вещественным доказательством по уголовному делу, не снят с учета в ГИБДД и не включен в перечень транспортных средств, не признаваемых объектом налогообложения, то нет оснований для освобождения от уплаты транспортного налога по данному автомобилю.

Нередки случаи, когда автомобили с нулевой остаточной стоимостью, отслужившие свой срок, продолжают использоваться организациями для перевозок грузов. Должны ли включаться такие транспортные средства в расчет транспортного налога? Ответ на этот вопрос дали специалисты Минфина России в Письме от 8 июня 2005 г. № 03-06-04-04/26, где напомнили, что объектом налогообложения транспортным налогом согласно ст. 358 НК РФ являются транспортные средства, зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Таким образом, если транспортные средства сняты с регистрации, то они не будут являться объектом налогообложения транспортным налогом.

По разъяснениям УФНС России по г. Москве, содержащимся в Письме от 2 декабря 2008 г. № 18-12/1/112010, взимание транспортного налога в случае снятия транспортного средства с учета прекращается с месяца, следующего за месяцем снятия его с регистрационного учета.

Но в некоторых случаях транспортные средства списываются организацией с учета, утилизируются, но не снимаются с учета в регистрирующих органах. Выявляя такие факты при проведении проверок, налоговики привлекают налогоплательщиков к ответственности. В такой ситуации налогоплательщику для доказательства правомерности неначисления суммы транспортного налога в отношении списанных транспортных средств, не снятых с учета, следует иметь документы, подтверждающие факт подачи необходимых документов для снятия транспортных средств с регистрационного учета.

В подтверждение сказанного можно привести Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 3 октября 2008 г. по делу № А31-8961/2006-15. В ходе проверки налоговым органом было установлено, что в нарушение п. 3 ст. 362 НК РФ налогоплательщик при исчислении транспортного налога по спорным транспортным средствам указал 4 полных месяца, в течение которых они были зарегистрированы за ним, в то время как по сведениям органов ГИБДД следовало указать 12 месяцев. В связи с этим налогоплательщику доначислены сумма налога и пени. Не согласившись с решение налоговиков, организация обратилась в суд. Данное дело рассматривалось судами нескольких инстанций. В частности, Арбитражный суд Костромской области, признавая вывод налогового органа необоснованным, указал, что налогоплательщик предпринял все зависящие от него действия по снятию транспортных средств с регистрационного учета, спорные транспортные средства в бухгалтерском учете отсутствуют. К таким же выводам пришел и Второй арбитражный апелляционный суд, оставивший решение суда первой инстанции без изменения.

Обжалуя эти судебные акты, налоговики указали на наличие у налогоплательщика обязанности по уплате налога, поскольку транспортные средства с государственного учета в ГИБДД сняты не были. Рассмотрев жалобу, ФАС Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения. Как установил суд, за налогоплательщиком в органах ГИБДД были зарегистрированы спорные автомобили, которые впоследствии были списаны с баланса налогоплательщика в связи с непригодностью их для дальнейшего использования и сданы в металлолом, о чем составлен соответствующий акт.

Налогоплательщик обратился в орган ГИБДД с заявлением о снятии списанных транспортных средств с учета, о чем имеется соответствующая отметка органа ГИБДД. К заявлению были приложены акты о сдаче металлолома.

Как указал суд, общество предприняло все необходимые и зависящие от него действия, необходимые для снятия с регистрационного учета транспортных средств, поэтому доначисление транспортного налога является необоснованным.

Если же организация не подтвердит факта выбытия транспортных средств как условие для неисчисления транспортного налога, документально не подтвердит, что транспортные средства находятся в разобранном состоянии, непригодном для эксплуатации, если у организации не будет документов, подтверждающих последующие списание и продажу транспортных средств, суд может признать доначисление налога правомерным, о чем свидетельствует Постановление ФАС Московского округа от 31 декабря 2008 г. по делу № А40-36611/07-118-237.

Завершая статью, хотелось бы привести еще один пример из судебной практики, а именно Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27 мая 2010 г. по делу № А38-2593/2009. Суд указал, что поскольку объектом налогообложения по транспортному налогу являются именно транспортные средства, то сам по себе факт регистрации транспортных средств в органах ГИБДД при отсутствии у налогоплательщика объектов налогообложения не может повлечь за собой обязанности по уплате транспортного налога.

Суд установил, что в бухгалтерском учете организации, в ее фактическом владении и пользовании 22 единицы транспортных средств на протяжении периода времени, превышающего срок хранения первичной бухгалтерской документации, отсутствуют. В актах государственного технического осмотра ГИБДД указанные автомобили не значатся. В справке, выданной военным комиссариатом, указано, что 22 единицы спорных транспортных средств на учете не состоят.

Налоговики не оспаривают отсутствие фактического владения и использования организацией 22 единиц спорных транспортных средств.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства (в том числе представленные органами ГИБДД относительно регистрации транспортных средств), суды (с учетом правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 14 декабря 2004 г. № 451-О) пришли к выводу, что спорные автомобили в проверяемый период не использовались как транспортные средства в связи с их утилизацией, следовательно, они не могут являться объектом налогообложения; экономических оснований для обложения их транспортным налогом не имеется. Доначисление обществу транспортного налога на списанные, но не снятые с регистрационного учета автотранспортные средства без учета фактических обстоятельств суды признали необоснованным.

Виды и органы регистрации транспортных средств, постановка на налоговый учет